SON DEDUCIBLES LAS APORTACIONES A RESERVAS PARA FONDOS DE PENSIONES DE SOCIOS DE SOCIEDADES CIVILES?

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e acuerdo al artículo 25 fracción X de la Ley del ISR se considera como una deducción autorizada para fines de determinar el resultado fiscal o la utilidad gravable, las aportaciones efectuadas para la creación o incremento de reservas para fondos de pensiones o jubilaciones del personal, complementarias a las que establece la Ley del Seguro Social.

Como tal disposición no hace referencia expresa a los trabajadores como beneficiarios de tales fondos, sino que utiliza el término “personal”, entonces en ocasiones se ha intentado utilizar esta disposición como fundamento para deducir aportaciones a fondos donde los beneficiarios son los socios de sociedades civiles, ya que estos constituyen en sentido estricto parte del personal de la sociedad.

Sin embargo, tal criterio no ha sido compartido por los tribunales bajo el argumento de que de aceptarse tal deducción, se estaría en el caso de pretender cambiar la naturaleza de la participación de las utilidades de los socios en un costo de la actividad de la entidad, lo cual no puede considerarse como una erogación necesaria para los fines de la actividad de la sociedad.

Tal es el contenido de las tesis emitidas al respecto por los tribunales, mismas que se reproducen a continuación:

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Época: Novena Época
Registro: 168564
Instancia: Tribunales Colegiados de Circuito
Tipo de Tesis: Aislada
Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta
Tomo XXVIII, Octubre de 2008
Materia(s): Administrativa
Tesis: I.4o.A.643 A
Página: 2437

RENTA. EL HECHO DE QUE EL ARTÍCULO 29, FRACCIÓN VII, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO ESTABLEZCA QUE LOS CONTRIBUYENTES PODRÁN DEDUCIR LAS APORTACIONES EFECTUADAS PARA LA CREACIÓN O INCREMENTO DE RESERVAS PARA FONDOS DE PENSIONES O JUBILACIONES DEL «PERSONAL», COMPLEMENTARIAS A LAS QUE ESTABLECE LA LEY DEL SEGURO SOCIAL SIN UTILIZAR LA PALABRA «TRABAJADOR», NO IMPLICA QUE TAMBIÉN LO SEAN LAS REALIZADAS A LOS FONDOS CORRESPONDIENTES A LOS SOCIOS DE UNA SOCIEDAD CIVIL. El artículo 29, fracción VII, de la Ley del Impuesto sobre la Renta dispone que los contribuyentes podrán deducir las aportaciones efectuadas para la creación o incremento de reservas para fondos de pensiones o jubilaciones del personal, complementarias a las que establece la Ley del Seguro Social. Así, la interpretación causal y teleológica de dicho precepto, en relación con el contexto sistémico y funcional y las consecuencias de carácter jurídico y económico que con el aludido mandato se pretenden, permiten conocer la verdadera intención del creador de dicha norma, que es establecer la posibilidad de deducir tales fondos atendiendo esencialmente a dos finalidades: la primera, que está encaminada a favorecer a una de las clases más vulnerables, la trabajadora (fin social); y, la segunda, que al permitir la deducción se pretende compensar a las empresas por la erogación hecha para crear tales fondos en detrimento de la riqueza objeto del ingreso obtenido por el contribuyente (fin económico). En virtud de lo anterior, con independencia de que el legislador señaló en la indicada fracción que son deducibles las aportaciones para los fondos de pensiones y jubilaciones del «personal», complementarias a las de la Ley del Seguro Social y no utilizó la palabra «trabajador», lo cierto es que no hay razón válida (justificación social, económica o extrafiscal) para concluir que también lo sean las realizadas a los fondos correspondientes a los socios de una sociedad civil (dueños de la entidad), que se disminuyen o restan de la utilidad distribuible, al no ser consideradas como un gasto necesario e indispensable y, por el contrario, de permitir tal deducción, se atentaría contra los principios generales que subyacen en la referida ley, que prevén sólo la de determinadas partidas expresamente autorizadas, a la vez que se transformaría la naturaleza de un reparto de utilidades, atribuyéndole el carácter de costo de la actividad de la sociedad.

CUARTO TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL PRIMER CIRCUITO.

Amparo directo 87/2008. Pricewaterhousecoopers, S.C. 11 de junio de 2008. Unanimidad de votos. Ponente: Jean Claude Tron Petit. Secretaria: Aideé Pineda Núñez.[/alert_box]

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Época: Novena Época
Registro: 168563
Instancia: Tribunales Colegiados de Circuito
Tipo de Tesis: Aislada
Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta
Tomo XXVIII, Octubre de 2008
Materia(s): Administrativa
Tesis: I.4o.A.644 A
Página: 2438

RENTA. EL HECHO DE QUE LOS SOCIOS DE UNA SOCIEDAD CIVIL APORTEN SUS CUOTAS AL INSTITUTO MEXICANO DEL SEGURO SOCIAL POR ESTAR INSCRITOS VOLUNTARIAMENTE AL RÉGIMEN OBLIGATORIO, NO IMPLICA QUE LAS APORTACIONES REALIZADAS A SUS FONDOS DE PENSIONES O JUBILACIONES SEAN DEDUCIBLES CONFORME AL ARTÍCULO 29, FRACCIÓN VII, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO. El artículo 29, fracción VII, de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece que los contribuyentes podrán deducir las aportaciones efectuadas para la creación o incremento de reservas para fondos de pensiones o jubilaciones del personal, «complementarias» a la que establece la Ley del Seguro Social; sin embargo, lo anterior no implica que las realizadas a los fondos correspondientes a los socios de una sociedad civil sean deducibles, aun cuando éstos aporten sus cuotas al Instituto Mexicano del Seguro Social por estar inscritos voluntariamente al régimen obligatorio de acuerdo con el artículo 13 de la Ley del Seguro Social, porque sin perder de vista que la tendencia actual es extender el beneficio de la seguridad social no sólo al trabajador y a su familia, sino a quien no está sujeto a una relación laboral, no se trata de gastos o costos de la entidad contribuyente destinados a la obtención de ingresos sino, en todo caso, de pagos de utilidades; prueba de ello es que deben registrarse en la cuenta de capital. Además, aceptarlo sería tanto como pretender cambiar la naturaleza de la participación de los socios (utilidades) en un costo de la actividad de la entidad, porque tal erogación no puede considerarse como necesaria para los fines de ésta, no fue establecida expresamente por el legislador, ni se advierte que pueda tener alguna finalidad social, económica o extrafiscal que la justifique.

CUARTO TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL PRIMER CIRCUITO.

Amparo directo 87/2008. Pricewaterhousecoopers, S.C. 11 de junio de 2008. Unanimidad de votos. Ponente: Jean Claude Tron Petit. Secretaria: Aideé Pineda Núñez.[/alert_box]

Tampoco sería procedente la deducción de tales aportaciones en el caso de socios industriales, los cuales han aportado su trabajo y experiencia a la sociedad, ya que éste trabajo lo realizan en su calidad de socios y no de trabajadores de la misma, por lo que entonces la erogación efectuada no puede considerarse como necesaria al no tener una finalidad que la justifique.

Lo anterior es la conclusión a que se llega en la siguiente resolución del Poder Judicial Federal:

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Época: Novena Época
Registro: 168562
Instancia: Tribunales Colegiados de Circuito
Tipo de Tesis: Aislada
Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta
Tomo XXVIII, Octubre de 2008
Materia(s): Administrativa
Tesis: I.4o.A.645 A
Página: 2438

RENTA. LOS SOCIOS DE UNA SOCIEDAD CIVIL QUE APORTAN TRABAJO A ÉSTA NO PUEDEN CONSIDERARSE TRABAJADORES SI OBTIENEN UN REPARTO DE UTILIDADES Y, POR TANTO, LAS APORTACIONES QUE REALIZAN A SU FONDO DE PENSIONES O JUBILACIONES COMPLEMENTARIAS A LAS ESTABLECIDAS EN LA LEY DEL SEGURO SOCIAL NO SON DEDUCIBLES EN TÉRMINOS DEL ARTÍCULO 29, FRACCIÓN VII, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO. El artículo 29, fracción VII, de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece que los contribuyentes podrán deducir las aportaciones efectuadas para la creación o incremento de reservas para fondos de pensiones o jubilaciones del personal, complementarias a la que establece la Ley del Seguro Social. Por otra parte, del artículo 2689 del Código Civil Federal se advierte que en las sociedades existen dos tipos de socios: a) los capitalistas, que aportan recursos financieros o materiales y b) los industriales, que contribuyen con su trabajo y experiencia. En esa tesitura, si los socios de una sociedad civil se obligaron a aportar su trabajo, no por ello pueden ser considerados como trabajadores, dado que la labor que desarrollan es precisamente en su calidad de socios, como se advierte del artículo 2688 del indicado código, por lo cual obtienen un reparto de utilidades y, en esas condiciones, las aportaciones que realizan a su fondo de pensiones o jubilaciones complementarias a las establecidas en la Ley del Seguro Social no son deducibles, porque tal erogación no puede considerarse como necesaria, no fue establecida expresamente por el legislador, ni se advierte que pueda tener alguna finalidad social, económica o extrafiscal que la justifique.

CUARTO TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL PRIMER CIRCUITO.

Amparo directo 87/2008. Pricewaterhousecoopers, S.C. 11 de junio de 2008. Unanimidad de votos. Ponente: Jean Claude Tron Petit. Secretaria: Aideé Pineda Núñez.[/alert_box]

Por otra parte, el Tribunal Federal de Justicia Administrativa (TFJA) ha emitido resolución en el mismo sentido, ya que señala que tales aportaciones constituyen gastos de previsión social que únicamente pueden efectuarse a favor de trabajadores, en vista de la naturaleza de tales gastos, y no pueden ser erogados en beneficio del propio empleador.

Tal tesis puede ser consultada en la Revista del TFJA del mes de Febrero de 2009, bajo el siguiente rubro y texto:

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VI-TASR-XVIII-3

IMPUESTO SOBRE LA RENTA. LAS APORTACIONES EFECTUADAS PARA LA CREACIÓN O INCREMENTO DE RESERVAS PARA FONDOS DE PENSIONES O JUBILACIONES, PREVISTAS EN EL ARTÍCULO 29, FRACCIÓN VII DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, SE REFIEREN A LOS TRABAJADORES Y NO AL EMPLEADOR.- De la interpretación teleológica del artículo 29, fracción VII de la Ley del Impuesto sobre la Renta, se advierte que se podrán deducir las aportaciones para la creación o incremento de reservas para el fondo de pensiones o jubilaciones del personal, debiéndose entender por este último vocablo a los trabajadores y no al empleador, pues dichas aportaciones constituyen un gasto de previsión social, entendido como aquel que se traduce en una prestación en beneficio de los trabajadores, de sus familiares o beneficiarios con el objeto de elevar su nivel de vida económico, social, cultural e integral, de modo tal que es evidente que el artículo en comento se refiere a los trabajadores y no al empleador, pues las aportaciones de este último si bien tienen la finalidad de elevar su nivel de vida, no tiene el carácter de gasto de previsión social, pues al ser el propio empleador quien realiza la aportación, lo hace en su propio beneficio y no respecto a la colectividad de los trabajadores, que es la finalidad que persigue la ley. (3)

Juicio Contencioso Administrativo Núm. 5787/06-17-07-1.- Resuelto por la Séptima Sala Regional Metropolitana del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el 14 de octubre de 2008, por mayoría de votos.- Magistrado Instructor: Armando Flores Hernández.- Secretario: Lic. Elpidio Sánchez Guerra.

R.T.F.J.F.A. Sexta Época. Año II. No. 14. Febrero 2009. p. 492[/alert_box]

CONCLUSIONES

Las aportaciones a fondos de pensiones constituidos a favor de los socios o integrantes de la sociedad no podrán ser deducibles como tal, y considerando como fundamento al citado artículo 25, fracción X, de la Ley del ISR, ya que tal disposición está orientada hacia las aportaciones a fondos de pensiones y jubilaciones constituidos a favor de los trabajadores de la entidad, ya que incluso la citada disposición hace referencia a que se trata de fondos de pensiones y jubilaciones complementarios a los que establece la Ley del Seguro Social, con lo cual se reafirma el hecho de que se trata de aportaciones efectuadas a favor de los trabajadores.

Por lo que es necesario que tales cantidades se justifiquen desde los mismos estatutos de la sociedad civil y como parte de un plan de compensaciones a los socios, en donde efectivamente tales erogaciones se vuelvan parte del costo operativo de la sociedad.