En nuestra entrega anterior, se publicó el artículo “Defraudación fiscal y lavado de dinero…..Un análisis a la estrategia fiscal basada en actos simulados”, en donde se comentó que todos esos esquemas que adopta el contribuyente para optimizar su carga fiscal, en donde para ello se acude a la simulación de actos, constituyen un engaño al fisco en donde se deja de pagar, sea total o parcialmente, el monto de contribuciones que realmente le corresponde al contribuyente, por lo que se configura el delito de defraudación fiscal, y con ello el contribuyente pasa a poseer recursos que representan el producto de una actividad ilícita, con lo que se configura el delito de operaciones con recursos de procedencia ilícita, el conocido por todos como lavado de dinero.
En dicho artículo también se concluía en que el contribuyente quizá también cometía el delito de delincuencia organizada, pero que eso sería motivo de un análisis posterior, por lo que a continuación se comentan las disposiciones legales en donde se regula la posibilidad de que un contribuyente que ha cometido un delito fiscal, cometa también el delito de delincuencia organizada.
EL DELITO DE DELINCUENCIA ORGANIZADA
El delito de delincuencia organizada es un delito sobre el que existe la falsa creencia de que sólo lo pueden cometer los miembros de los carteles de la droga, ya que popularmente se asocia de manera exclusiva a estas personas con la delincuencia organizada.
Sin embargo, el delito de delincuencia organizada lo puede cometer cualquier persona que se ubique en el supuesto legal correspondiente, incluso aunque al final no lleve a cabo alguno de los delitos asociados que en la Ley Federal contra la Delincuencia Organizada (LFDO) se contemplan.
Lo anterior es así, ya que el delito de delincuencia organizada se regula de la siguiente manera en el artículo 2 de la LFDO:
Cuando tres o más personas se organicen de hecho para realizar, en forma permanente o reiterada, conductas que por sí o unidas a otras, tienen como fin o resultado cometer alguno o algunos de los delitos siguientes, serán sancionadas por ese solo hecho, como miembros de la delincuencia organizada:
Del texto legal transcrito es posible establecer los siguientes elementos que debe reunir la conducta de la persona para que se configure el delito de delincuencia organizada:
1.- El que tres o más personas se organicen de hecho para realizar de manera permanente o reiterada:
a) Conductas que por sí mismas tengan como fin cometer alguno de los delitos que se enlistan en el artículo 2 de la LFDO.
b) Conductas que por sí mismas tengan como resultado cometer alguno de los delitos que se enlistan en el artículo 2 de la LFDO.
c) Conductas que unidas a otras tengan como fin cometer alguno de los delitos que se enlistan en el artículo 2 de la LFDO.
d) Conductas que unidas a otras tengan como resultado cometer alguno de los delitos que se enlistan en el artículo 2 de la LFDO.
Como es posible observar, el tipo legal remite a los delitos que en expreso se enlistan en ese artículo 2 de la LFDO, y la conducta que se sanciona como delincuencia organizada es toda aquella que tenga como fin el cometer alguno o algunos de esos delitos, o bien, que tenga como resultado la comisión de alguno o algunos de esos delitos. De esta manera, no hace falta que el delito realmente se haya concretado o materializado (realizado), sino que sólo basta que el grupo de personas hayan realizado acciones con el fin de cometerlo.
Hablamos de grupo de personas porque el tipo legal exige la participación de tres o más personas que se organicen de hecho para ello, por lo que si la conducta delictiva la lleva a cabo una sola persona, o máximo dos personas, entonces no podría configurarse el delito de delincuencia organizada, ya que no participaría el número mínimo de personas para ello.
Por otra parte, es importante notar que el tipo delictivo establece que en tales conductas deben participar como mínimo tres personas, las cuales deben organizarse de hecho, es decir, que no basta con que simplemente se reúnan y manifiesten una idea, pensamiento o “sueño” de realizar determinada conducta, sino que realmente lleven a cabo alguna acción tendiente a concretar o materializar el delito de que se trate, y que sea de los señalados en el artículo 2 de la LFDO.
En este orden de ideas, si tres o más personas se organizan de hecho para llevar a cabo o cometer un delito que no se encuentra en la lista del artículo 2 de la LFDO, entonces no cometerán el delito de delincuencia organizada y sólo serán responsables del delito específico cometido.
Por último, el grupo de personas se debe organizar para realizar de manera permanente o reiterada las conductas que tengan como fin o resultado cometer alguno o algunos de los delitos previstos en el artículo 2 de la LFDO, por lo que la simple comisión de manera aislada de un delito llevado a cabo por tres o más personas que se organizaron para ello, no tipifica el delito de delincuencia organizada.
LOS DELITOS ASOCIADOS
Conforme al artículo 2 de la LFDO, los delitos asociados al delito de delincuencia organizada, es decir, los delitos para los que el grupo de personas se organiza de hecho para cometer, son los siguientes:
Cuando tres o más personas se organicen de hecho para realizar, en forma permanente o reiterada, conductas que por sí o unidas a otras, tienen como fin o resultado cometer alguno o algunos de los delitos siguientes, serán sancionadas por ese solo hecho, como miembros de la delincuencia organizada:
I. Terrorismo, previsto en los artículos 139 al 139 Ter, financiamiento al terrorismo previsto en los artículos 139 Quáter y 139 Quinquies y terrorismo internacional previsto en los artículos 148 Bis al 148 Quáter; contra la salud, previsto en los artículos 194, 195, párrafo primero y 196 Ter; falsificación, uso de moneda falsificada a sabiendas y alteración de moneda, previstos en los artículos 234, 236 y 237; operaciones con recursos de procedencia ilícita, previsto en el artículo 400 Bis; y en materia de derechos de autor previsto en el artículo 424 Bis, todos del Código Penal Federal.
II. Acopio y tráfico de armas, previstos en los artículos 83 Bis, 84, 84 Bis, párrafo primero, 85 y 85 Bis, de la Ley Federal de Armas de Fuego y Explosivos.
III. Tráfico de personas, previsto en el artículo 159 de la Ley de Migración.
IV. Tráfico de órganos previsto en los artículos 461, 462 y 462 Bis, y delitos contra la salud en su modalidad de narcomenudeo previstos en los artículos 475 y 476, todos de la Ley General de Salud.
V. Corrupción de personas menores de dieciocho años de edad o de personas que no tienen capacidad para comprender el significado del hecho o de personas que no tienen capacidad para resistirlo previsto en el artículo 201; Pornografía de personas menores de dieciocho años de edad o de personas que no tienen capacidad para comprender el significado del hecho o de personas que no tienen capacidad para resistirlo, previsto en el artículo 202; Turismo sexual en contra de personas menores de dieciocho años de edad o de personas que no tienen capacidad para comprender el significado del hecho o de personas que no tiene capacidad para resistirlo, previsto en los artículos 203 y 203 Bis; Lenocinio de personas menores de dieciocho años de edad o de personas que no tienen capacidad para comprender el significado del hecho o de personas que no tienen capacidad para resistirlo, previsto en el artículo 204; Asalto, previsto en los artículos 286 y 287; Tráfico de menores o personas que no tienen capacidad para comprender el significado del hecho, previsto en el artículo 366 Ter, y Robo de vehículos, previsto en los artículos 376 Bis y 377 del Código Penal Federal, o en las disposiciones correspondientes de las legislaciones penales estatales o del Distrito Federal.
VI. Delitos en materia de trata de personas, previstos y sancionados en el Libro Primero, Título Segundo de la Ley General para Prevenir, Sancionar y Erradicar los Delitos en Materia de Trata de Personas y para la Protección y Asistencia a las Víctimas de estos Delitos, excepto en el caso de los artículos 32, 33 y 34.
VII. Las conductas previstas en los artículos 9, 10, 11, 17 y 18 de la Ley General para Prevenir y Sancionar los Delitos en Materia de Secuestro, Reglamentaria de la fracción XXI del artículo 73 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.
VIII. Contrabando y su equiparable, previstos en los artículos 102 y 105 del Código Fiscal de la Federación.
VIII Bis. Defraudación fiscal, previsto en el artículo 108, y los supuestos de defraudación fiscal equiparada, previstos en los artículos 109, fracciones I y IV, ambos del Código Fiscal de la Federación, exclusivamente cuando el monto de lo defraudado supere 3 veces lo dispuesto en la fracción III del artículo 108 del Código Fiscal de la Federación.
VIII Ter. Las conductas previstas en el artículo 113 Bis del Código Fiscal de la Federación, exclusivamente cuando las cifras, cantidad o valor de los comprobantes fiscales que amparan operaciones inexistentes, falsas o actos jurídicos simulados, superen 3 veces lo establecido en la fracción III del artículo 108 del Código Fiscal de la Federación.
IX. Los previstos en las fracciones I y II del artículo 8; así como las fracciones I, II y III del artículo 9, estas últimas en relación con el inciso d), y el último párrafo de dicho artículo, todas de la Ley Federal para Prevenir y Sancionar los Delitos Cometidos en Materia de Hidrocarburos.
X. Contra el Ambiente previsto en la fracción IV del artículo 420 del Código Penal Federal.
XI. Los delitos previstos en la Ley General para Prevenir, Investigar y Sancionar los Delitos en Materia de Extorsión, Reglamentaria de la fracción XXI del artículo 73 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en términos de lo dispuesto por el artículo 3o. de la presente Ley.
(El uso de negrillas en el texto es nuestro)
Como es posible observar de tal lista, el número de delitos es variado y no sólo se circunscribe a delitos contra la salud en la modalidad del tráfico de drogas, sino que existe una diversidad de delitos, que al ser cometidos por tres o más personas organizadas de hecho con el fin de realizar o llevar a cabo alguno o algunos de ellos, también cometen el delito de delincuencia organizada sólo por ese simple hecho.
Por lo que de acuerdo a esto, el que tres o más personas se organicen de hecho para cometer alguno o algunos de los delitos señalados en específico en ese artículo 2 de la LFDO, o para realizar conductas con ese fin, se vuelve parte del tipo del delito de delincuencia organizada, por lo que si el delito a realizar es cualquier otro distinto a los señalados de manera expresa en este artículo, no existirá el delito de delincuencia organizada.
EL DELITO FISCAL COMO DELITO ASOCIADO
En las fracciones VIII, VIII Bis y VIII Ter del citado artículo 2 de la LFDO es posible encontrar a delitos fiscales, que de ser el resultado o el fin de la organización de tres o más personas para de manera reiterada o permanente llevarlos a cabo, también darían origen al delito de delincuencia organizada.
Tales delitos de carácter fiscal son los siguientes:
1.- Contrabando y su equiparable, previstos en los artículos 102 y 105 del Código Fiscal de la Federación (CFF).
2.- Defraudación fiscal, previsto en el artículo 108 del CFF, exclusivamente cuando el monto de lo defraudado supere 3 veces lo dispuesto en la fracción III del artículo 108 del Código Fiscal de la Federación.
Esta cantidad conforme al monto actualizado contenido en el Anexo 5 de la Resolución Miscelánea Fiscal 2026, publicado en el Diario Oficial de la Federación (DOF) el 28 de diciembre de 2025, asciende a la cantidad de $ 11,393,610.00.
3.- Defraudación fiscal equiparada, prevista en el artículo 109, fracciones I y IV, del CFF:
a) Consignar en las declaraciones que se presenten para los efectos fiscales, deducciones falsas o ingresos acumulables menores a los realmente obtenidos o valor de actos o actividades menores a los realmente obtenidos o realizados o determinados conforme a las leyes. (Artículo 109, fracción I del CFF).
b) La persona física que perciba ingresos acumulables, cuando realice en un ejercicio fiscal erogaciones superiores a los ingresos declarados en el propio ejercicio y no compruebe a la autoridad fiscal el origen de la discrepancia en los plazos y conforme al procedimiento establecido en la Ley del Impuesto sobre la Renta. (Artículo 109, fracción I del CFF).
c) Simular uno o más actos o contratos obteniendo un beneficio indebido con perjuicio del fisco federal. (Artículo 109, fracción IV del CFF).
Todos estos supuestos exclusivamente cuando el monto de lo defraudado supere 3 veces lo dispuesto en la fracción III del artículo 108 del Código Fiscal de la Federación. Esta cantidad conforme al monto actualizado contenido en el Anexo 5 de la Resolución Miscelánea Fiscal 2026, publicado en el Diario Oficial de la Federación (DOF) el 28 de diciembre de 2025, asciende a la cantidad de $ 11,393,610.00.
4.- Delitos relacionados con comprobantes fiscales previstos en el artículo 113 Bis del CFF:
a) Al que por sí o por interpósita persona, expida, enajene, compre o adquiera comprobantes fiscales que amparen operaciones inexistentes, falsas o actos jurídicos simulados.
b) Al que por sí o por interpósita persona, expida, enajene, compre, adquiera o dé efectos fiscales a comprobantes fiscales falsos.
c) Las plataformas de servicios digitales a que se refiere la Ley del Impuesto al Valor Agregado, así como a los titulares de las mismas que permitan la publicación de anuncios para la adquisición o enajenación de comprobantes fiscales que amparen operaciones inexistentes, falsas, actos jurídicos simulados o comprobantes fiscales falsos.
d) Al que a sabiendas permita o publique, a través de cualquier medio, anuncios para la adquisición o enajenación de comprobantes fiscales que amparen operaciones inexistentes, falsas, actos jurídicos simulados o comprobantes fiscales falsos.
Todos estos supuestos exclusivamente cuando las cifras, cantidad o valor de los comprobantes fiscales que amparan operaciones inexistentes, falsas o actos jurídicos simulados, superen 3 veces lo establecido en la fracción III del artículo 108 del Código Fiscal de la Federación. Esta cantidad conforme al monto actualizado contenido en el Anexo 5 de la Resolución Miscelánea Fiscal 2026, publicado en el Diario Oficial de la Federación (DOF) el 28 de diciembre de 2025, asciende a la cantidad de $ 11,393,610.00.
Por lo que entonces, para que a un contribuyente que ha cometido un delito fiscal se le pueda también imputar el delito de delincuencia organizada, es necesario que el delito fiscal cometido sea exclusivamente uno de los anteriormente señalados, y que cumpla además con la condición del monto establecido en cada caso en particular.
Lo anterior, porque, como es posible observar, salvo por el caso del delito de contrabando y su equiparable, en donde para la configuración del delito de delincuencia organizada no se requiere un monto mínimo del mismo, para los demás delitos fiscales si se establece la condición de que el monto envuelto en el delito sea superior a $ 11,393,610.00, para que se configure el delito de delincuencia organizada.
En este orden de ideas, cuando, por ejemplo, el delito fiscal cometido es el de defraudación fiscal genérico, regulado en el artículo 108 del CFF, es posible señalar a los siguientes elementos para que se configure también el delito de delincuencia organizada:
1.- Que el monto defraudado al fisco exceda a la cantidad de $ 11,393,610.00.
2.- Que la defraudación fiscal haya sido el resultado de la organización de tres o más personas para de manera reiterada o permanente lograr ese fin (el defraudar al fisco).
Ambos elementos son imprescindibles para la configuración del delito de delincuencia organizada, en el caso particular en comento, por lo que si alguno de ellos no se cumple, entonces al contribuyente que cometió el delito de defraudación fiscal, no se le podría imputar también el delito de delincuencia organizada.
LA COMPRA DE FACTURAS COMO DELITO ASOCIADO
El solo hecho de comprar o adquirir comprobantes fiscales que amparen operaciones inexistentes, falsas o actos jurídicos simulados, es un delito de carácter fiscal regulado en el artículo 113 Bis del CFF, y que, como ya se ha señalado, es también un delito asociado para la posible imputación del delito de delincuencia organizada.
En este caso, podemos señalar a los siguientes elementos para que se configure también el delito de delincuencia organizada:
1.- Que el monto de las cifras, cantidad o valor de los comprobantes fiscales que amparan operaciones inexistentes, falsas o actos jurídicos simulados, exceda a la cantidad de $ 11,393,610.00.
2.- Que la operación de compra de factura haya sido el resultado de la organización de tres o más personas para de manera reiterada o permanente lograr ese fin.
Ambos elementos son imprescindibles para la configuración del delito de delincuencia organizada, en el caso particular en comento, por lo que si alguno de ellos no se cumple, entonces al contribuyente que cometió el delito de comprar o adquirir comprobantes fiscales que amparen operaciones inexistentes, falsas o actos jurídicos simulados, no se le podría imputar también el delito de delincuencia organizada.
En este caso, es importante precisar que el monto condicionante para que se pueda imputar el delito de delincuencia organizada no está sujeto a acumulación, es decir, que se trate de la suma de los montos que amparen varios comprobantes fiscales en un determinado lapso de tiempo, o de que se deba acumular el monto de comprobantes fiscales adquiridos o expedidos por una misma persona, sino que la fracción VIII Ter del artículo 2 de la LFDO señala que la conducta será un delito asociado “exclusivamente cuando las cifras, cantidad o valor de los comprobantes fiscales que amparan operaciones inexistentes, falsas o actos jurídicos simulados, superen 3 veces lo establecido en la fracción III del artículo 108 del Código Fiscal de la Federación”.
Por lo tanto, se debe considerar exclusivamente el monto individual del comprobante fiscal que se haya adquirido o comprado, y que obviamente ampare operaciones inexistentes, falsas o actos jurídicos simulados, para determinar si se cumple el supuesto de dicho dispositivo legal.
De esta forma, si el contribuyente adquiere o compra un comprobante fiscal que ampare operaciones inexistentes, falsas o actos jurídicos simulados, por un monto inferior a $ 11,393,610.00, no se le podría imputar también el delito de delincuencia organizada, aunque en la operación hubiesen intervenido tres o más personas organizadas con el fin de llevar a cabo de manera permanente o reiterada ese tipo de operaciones, o que el contribuyente hubiese adquirido varios comprobantes fiscales con esas características, cuyo monto sumado excediera de la cantidad citada, ya que el tipo delictivo no establece esa situación.
LA INCONSTITUCIONALIDAD DEL DELITO DE DELINCUENCIA ORGANIZADA EN MATERIA FISCAL
No obstante lo anteriormente comentado, es importante recordar lo resuelto por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN) en la Acción de inconstitucionalidad 130/2019 y su acumulada 136/2019, promovidas por la Comisión Nacional de los Derechos Humanos y diversos integrantes de la Cámara de Senadores del Congreso de la Unión, donde se declaró la invalidez del artículo 2, fracciones VIII, VIII Bis y VIII Ter, de la Ley Federal contra la Delincuencia Organizada, en los cuales se tipifica el delito de delincuencia organizada, cuando tres o más personas se organizaran con la finalidad de cometer los delitos de contrabando, defraudación fiscal, sus equiparables, así como los delitos relacionados con comprobantes fiscales.
Tal declaración de invalidez se basó primordialmente en que se estimó que el legislador violó el principio de mínima intervención en materia penal (ultima ratio) al incluir conductas que no se corresponden con el régimen constitucional de delincuencia organizada, el cual entraña el extremo más gravoso del derecho penal.
Véase al respecto el comunicado de prensa de la SCJN No. 431/2022 de fecha 24 de noviembre de 2022, visible en el siguiente link https://bit.ly/3F7JXK2
De manera particular, tal declaratoria de invalidez surtió efectos retroactivos a partir del 1º de enero de 2020, fecha en que había entrado en vigor la adición de las fracciones VIII Bis y VIII Ter, así como la reforma a la fracción VIII, del artículo 2 de la LFDO, con lo cual prácticamente se volvieron disposiciones “de papel”.
Lo anterior es así, ya que al ser declaradas inválidas estas disposiciones, si con posterioridad a la entrada en vigor de la declaratoria se aplicaran las mismas por alguna autoridad, el particular afectado podrá denunciar dicho acto de conformidad con el procedimiento previsto para tal efecto en la Ley de Amparo, según se desprende de lo dispuesto por el artículo 72 de la Ley Reglamentaria de las Fracciones I y II del Artículo 105 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en relación con el diverso 210 de la Ley de Amparo.
¿ENTONCES EL CONTRIBUYENTE NO PUEDE SER IMPUTADO POR EL DELITO DE DELINCUENCIA ORGANIZADA EN LA COMISIÓN DE DELITOS FISCALES?
No obstante lo anterior, es necesario tener presente que en la fracción I del artículo 2 de la LFDO se contempla al delito de operaciones con recursos de procedencia ilícita (lavado de dinero), como uno de los delitos asociados al de delincuencia organizada, y que esa disposición no ha sido declarada inválida por la SCJN, por lo que si el contribuyente de manera reiterada o permanente lleva a cabo conductas que tienen como resultado el delito de operaciones con recursos de procedencia ilícita o lleva a cabo conductas con ese fin, a través de una organización de hecho de tres o más personas, entonces podría ser sancionado por ese sólo hecho, como miembro de la delincuencia organizada.
Esto es, que en vista de la declaratoria de invalidez realizada por el Pleno de la SCJN a las fracciones VIII, VIII Bis y VIII Ter del artículo 2 de la LFDO, que es donde se regulan específicamente delitos de carácter fiscal asociados al de delincuencia organizada, el contribuyente que los cometa no puede ser sancionado también por el delito de delincuencia organizada, aunque cumpla con el supuesto legal para ello. Sin embargo, dentro del catálogo de delitos asociados al de delincuencia organizada, que se contemplan en el artículo 2 de la LFDO, y que pueden ser cometidos por un contribuyente derivado de la comisión de un delito fiscal, encontramos al de operaciones con recursos de procedencia ilícita, el cual se regula en la fracción I de dicho artículo 2 de la LFDO.
Como hemos señalado en nuestro anterior artículo “Defraudación fiscal y lavado de dinero….Un análisis a la estrategia fiscal basada en actos simulados”, el contribuyente que comete el delito de defraudación fiscal, prácticamente en automático comete el delito de operaciones con recursos de procedencia ilícita, ya que se coloca en uno de los supuestos regulados en el artículo 400 Bis del Código Penal Federal (CPF) para que ese delito se configure.
Lo anterior porque conforme a la fracción I del artículo 400 Bis del CPF, el delito de operaciones con recursos de procedencia ilícita lo cometerá cualquier persona que realice por sí o por interpósita persona alguna de las siguientes conductas que se muestran en el siguiente diagrama:
Como es posible observar, uno de los supuestos legales contemplado en la fracción I del artículo 400 Bis del CPF para que se configure el delito de operaciones con recursos de procedencia ilícita, consiste en poseer por cualquier motivo recursos que proceden o representan el producto de una actividad ilícita, y como consecuencia de la defraudación fiscal, el contribuyente omite el pago, sea de manera parcial o total, de las contribuciones que realmente le correspondían, y ese monto omitido de contribuciones se vuelve un recurso que representa el producto de una actividad ilícita ya que tiene su origen en el delito de defraudación fiscal. De esta manera, basta con evitar el pago de las contribuciones, a través de actos constitutivos de defraudación fiscal, para que el contribuyente posea en su cuenta bancaria recursos que representan el producto de una actividad ilícita y con ello actualice sin más la conducta tipificada en el ordenamiento penal como operaciones con recursos de procedencia ilícita.
Por lo tanto, el contribuyente que comete el delito de defraudación fiscal no podría ser imputado por el delito de delincuencia organizada por dicho delito asociado, aunque cumpliera con las condiciones para ello, en virtud de la invalidez decretada por el Pleno de la SCJN a la fracción VIII Bis del artículo 2 de la LFDO, pero como al cometerse el delito de defraudación fiscal, prácticamente en automático se comete el delito de operaciones con recursos de procedencia ilícita, pues por este delito asociado el contribuyente si pudiera ser imputado por el delito de delincuencia organizada, si es que se cumple con las condiciones para ello.
Recordando que para que esto ocurra será necesario se cumpla con lo siguiente:
1.- El que tres o más personas se organicen de hecho para realizar de manera permanente o reiterada:
a) Conductas que por sí mismas tengan como fin cometer el delito de operaciones con recursos de procedencia ilícita.
b) Conductas que por sí mismas tengan como resultado cometer el delito de operaciones con recursos de procedencia ilícita.
c) Conductas que unidas a otras tengan como fin cometer el delito de operaciones con recursos de procedencia ilícita.
d) Conductas que unidas a otras tengan como resultado cometer el delito de operaciones con recursos de procedencia ilícita.
CONCLUSIONES
Al respecto es conveniente reflexionar sobre si el contribuyente que lleva a cabo actos para defraudar al fisco, también tiene como objetivo o finalidad cometer el delito de operaciones con recursos de procedencia ilícita, y en mi opinión considero que no es así, sin embargo, si obtiene ese resultado.
El contribuyente que implementa esquemas fiscales basados en actos simulados tiene como único objetivo el omitir el pago de contribuciones a su cargo, sin embargo, todos los actos que se llevan a cabo con ese fin dan como resultado adicional, y de manera invariable, el que se configure el delito de operaciones con recursos de procedencia ilícita, debido a la manera en que está tipificado este delito y en donde el contribuyente que omite contribuciones a través de actos constitutivos de defraudación fiscal, como consecuencia de ello y sin que tenga que realizar nada adicional para ello, posee recursos que representan el producto de una actividad ilícita.
Esos recursos que posee el contribuyente son los montos omitidos de contribuciones, como producto de la defraudación fiscal cometida, y con ello se configura una de las conductas tipificadas como delito de operaciones con recursos de procedencia ilícita consistente en “poseer por cualquier motivo recursos que proceden o representan el producto de una actividad ilícita”.
De esta manera, el contribuyente que comete un delito fiscal no podría ser imputado por el delito de delincuencia organizada, como consecuencia del delito fiscal en particular, pero si como consecuencia de este delito se configura el delito de operaciones con recursos de procedencia ilícita, entonces el contribuyente podría ser imputado por el delito de delincuencia organizada al haber realizado conductas que dieron como resultado el delito de operaciones con recursos de procedencia ilícita, mismo que está tipificado en la fracción I del artículo 2 de la LFDO.
Cómo ya se ha señalado, cuando el contribuyente comete el delito de defraudación fiscal, y que es justo el delito en que incurren los contribuyentes que implementan estrategias fiscales con base en actos simulados, de manera adicional también se produce el delito de operaciones con recursos de procedencia ilícita, y con ello el contribuyente genera la contingencia de que también se le pueda imputar el delito de delincuencia organizada, si es que se cumple con las condiciones para ello.
Por lo que es necesario que el contribuyente sea consciente de tal contingencia cuando implementa esquemas fiscales basados en simulación de actos, ya que cometer el delito de delincuencia organizada tiene diversas consecuencias.
Es obvio que una consecuencia para el contribuyente sentenciado por el delito de delincuencia organizada lo constituye la pena corporal con que se sanciona el delito, y que en el caso particular del delito de operaciones con recursos de procedencia ilícita como el delito asociado, en la fracción I del artículo 4 de la LFDO se establece una pena de 20 a 40 años de prisión para quien tenga funciones de administración, dirección o supervisión, dentro del grupo delictivo, y una pena de 10 a 20 años de prisión para quien no tenga las funciones anteriores.
Pero además de lo anterior, en el último párrafo del citado artículo 4 de la LFDO se establece que se le decomisarán los siguientes bienes:
1.- Los objetos, instrumentos o productos del delito.
2.- Los bienes propiedad de la persona, si no se acredita la legítima procedencia de los mismos.
3.- Los bienes sobre los que se conduzca como dueño, si no se acredita la legítima procedencia de los mismos.
Todo ello conforme a las disposiciones de la Ley Nacional de Extinción de Dominio, por lo que es conveniente cuestionarse si un contribuyente podría ser considerado miembro de la delincuencia organizada, si consideramos que para ello se requiere que el grupo de personas realice de manera permanente o reiterada conductas que tienen como fin o resultado la comisión de alguno o algunos de los delitos previstos en específico en el artículo 2 de la LFDO, y que por lo tanto, el realizar tales conductas de manera eventual o aislada impediría se configurara el delito en cuestión.
Podríamos pensar que, salvo aquellas empresas “fantasma” creadas exprofeso para defraudar al fisco, un contribuyente en general que defrauda al fisco lo hace de manera eventual y no de manera continua, permanente. Sin embargo, cuando se implementan estrategias basadas en actos simulados para justificar la diferencia en nómina, en esos casos donde se declara un salario inferior al real que se paga a los trabajadores, por citar una práctica bastante común en el medio empresarial, pues con ello se defrauda al fisco, al menos en el pago de cuotas de seguridad social, mes a mes y por varios años, ya que sin duda hay contribuyentes que tienen implementados estos esquemas desde hace varios años, y con ello ¿acaso no se considera que realizan conductas delictivas de manera permanente o reiterada?
Luego está el tema de que se requiere la participación de al menos tres personas, que se organicen de hecho para el logro de los fines delictivos, pero cuando el contribuyente es una persona moral, y si el consejo de administración se integra por tres o más personas, ¿no ahí se cumplirá con el supuesto legal que regula la LFDO?……O si se trata de una persona moral en donde existe un administrador único, o si el contribuyente es una persona física, la unión con el asesor que le sugiere el esquema y el cual realiza su actividad a través de una sociedad civil integrada por al menos 2 personas, ¿no ahí también se cumple con el supuesto legal que regula la LFDO en cuanto al mínimo de participantes?
O más claro aún, ¿no acaso la unión entre el contribuyente que implementa el esquema, el asesor que se lo vende y la empresa que le factura al contribuyente la diferencia en nómina, nos arroja también el número mínimo de personas participantes para que se cumpla el supuesto legal que regula la LFDO? …Y eso en un esquema simple, pero en esos esquemas “más elaborados” en donde el contribuyente supuestamente le paga a una empresa que le factura operaciones inexistentes y luego el recurso le es depositado al trabajador por una empresa distinta, ya que el recurso pasa en el camino por 3-4 empresas o más, pues es obvio que el número de personas participantes es mucho más que las tres que mínimo requiere el tipo legal para configurar el delito de delincuencia organizada.
Y entonces ¿un contribuyente puede ser miembro de la delincuencia organizada o no?…..Piénselo bien antes de implementar un esquema fiscal basado en simulación de actos.